2021年1月5日，國家生態(tài)環(huán)境部發(fā)布《碳排放權交易管理辦法（試行）》，該文件自2021年2月1日起施行。隨著(zhù)今年兩會(huì )政府工作報告將“扎實(shí)做好碳達峰、碳中和各項工作”列為2021年的重點(diǎn)工作之一，碳排放權交易引起廣泛關(guān)注。實(shí)際上，從2011年開(kāi)始，我國在北京市、天津市、上海市、重慶市、廣東省、湖北省、深圳市等七個(gè)省市已經(jīng)開(kāi)展碳排放權交易試點(diǎn)，覆蓋鋼鐵、電力、水泥等20多個(gè)行業(yè)、近3000家企業(yè)，共進(jìn)行了4.3億余噸的二氧化碳排放交易，總交易額超100億元。2020年12月30日，國家生態(tài)環(huán)境部印發(fā)《2019-2020年全國碳排放權交易配額總量設定與分配實(shí)施方案（發(fā)電行業(yè)）》、《納入2019-2020年全國碳排放權交易配額管理的重點(diǎn)排放單位名單》，首 次從國家層面將溫室氣體控排責任壓實(shí)到2225家企業(yè)，而《碳排放權交易管理辦法（試行）》的實(shí)施標志著(zhù)試點(diǎn)工作即將全面推開(kāi)。那么，碳排放權交易過(guò)程中涉稅事項該如何處理？還有哪些疑難問(wèn)題有待明確？本文結合財政部《碳排放權交易有關(guān)會(huì )計處理暫行規定》及相關(guān)文獻與讀者共同分析。

碳排放權”的法律屬性是什么？

民法乃萬(wàn)法之母。民法規定的民事法律關(guān)系的主體、物權、債權、交易的性質(zhì)與規則等，對確認納稅義務(wù)主體、確定納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、確定計稅依據等稅法基本要素具有關(guān)鍵作用。在進(jìn)行碳排放權交易涉稅問(wèn)題的討論之前，有必要明確碳排放權在民法上的屬性和本質(zhì)。

通說(shuō)認為，“碳排放權”概念是在大氣環(huán)境容量理論的基礎上建立起來(lái)的, 該權利以大氣環(huán)境容量為客體。大氣環(huán)境容量，是指大氣這種自然環(huán)境要素所具有的通過(guò)物理的、化學(xué)的和生物的過(guò)程擴散、貯存、同化人類(lèi)活動(dòng)所排放的污染物的能力 (容納功能 )。大氣環(huán)境容量資源的全球流動(dòng)性使得碳排放權是一個(gè)基于國際法而產(chǎn)生的概念，在《京都議定書(shū)》中出現了“溫室氣體排放權”的表述，即“碳排放權”。隨后，該概念被加入《京都議定書(shū)》的國家在國內法中予以明確。目前，我國法律對“碳排放權”沒(méi)有明確的定義，學(xué)術(shù)界對其也未形成統一的認識。多數學(xué)者認為，“碳排放權”具有明顯的準物權屬性。所謂準物權，不是屬性相同的單一權利的稱(chēng)謂，而是一組性質(zhì)有別的權利的總稱(chēng)。按照通說(shuō)，它由礦業(yè)權、水權、漁業(yè)權和狩獵權等組成。隨著(zhù)環(huán)境保護事業(yè)的發(fā)展，排污權也被納入到準物權范圍，持此種觀(guān)點(diǎn)的學(xué)者認為，無(wú)論是從權利客體（環(huán)境容量），還是權利內容（環(huán)境資源的占有、使用和收益）初始取得方式（在總量控制的基礎上由政府依照法定的程序進(jìn)行分配）來(lái)看，“碳排放權”與“排污權”具有諸多相似，均為依據行政命令而取得的具有物權性質(zhì)的權利，應將其作為“排污權”的一種（目前我國《大氣污染防治法》、《環(huán)境保護法》、《環(huán)境保護稅法》等法律中并未將二氧化碳作為“污染物”，但二氧化碳過(guò)高導致的環(huán)境破壞已經(jīng)得到各國的認同，例如美國聯(lián)邦最高法院就在判決中明確二氧化碳為污染物）。

碳排放權作為一種準物權，其所有權和他物權相分離。作為碳排放權的客體——大氣環(huán)境容量——仍屬于“自然資源”的一種，所有權歸于國家（《民法典》第250條）。對于碳排放權權利人而言，其仍然享有用益物權與擔保物權。目前的制度設計中僅規定碳排放權的交易，但基于碳排放權的財產(chǎn)屬性，擔保物權也是應有之義。在明確碳排放權的準物權屬性后，對于其取得、轉讓等交易行為的稅法分析具有更堅實(shí)的基礎。